Urteile

Keine Übertragung des Kinderfreibetrags in einer gleichgeschlechtlichen Lebensgemeinschaft

Leitsatz des Gerichts

1. In Ermangelung eines Pflegschafts- oder Stiefelternverhältnisses zu dem Kind kann in einer gleichgeschlechtlichen Lebensgemeinschaft der Kinderfreibetrag nicht auf den Partner übertragen werden.

2. Die Versagung eines Kinder-/Haushaltsfreibetrages gegenüber dem allein verdienenden Partner in einer gleichgeschlechtlichen Lebensgemeinschaft ist nicht verfassungswidrig.

Tatbestand

Auszüge aus dem Sachverhalt:

Die ledige Kl. bezieht Einkünfte aus nichtselbstständiger Tätigkeit. Sie lebt in einer gleichgeschlechtlichen Lebensgemeinschaft mit ihrer Partnerin, der Beigel. Die Kl. und die Beigel. beschlossen, gemeinsam Kinder aufzuziehen. Entsprechend diesem Lebensplan hat die Beigel. am 29. 3. 1996 die Tochter A geboren, die durch Fremdinsemination gezeugt worden ist. Nach der Geburt des Kindes und auch im Streitjahr 1997 befand sich die Beigel. im Erziehungsurlaub und bezog lediglich Kinder- und Erziehungsgeld. Im Übrigen kam die Kl. für den Unterhalt der Beigel. und des Kindes A auf. Schriftliche oder notarielle Verträge über die Gewährung von Unterhaltsleistungen bestehen zwischen der Kl. und der Beigel. nicht. Mit Schreiben vom 23. 6. 1997 beantragten die Kl. und die Beigel. die Übertragung des auf der Lohnsteuerkarte der Beigel. eingetragenen Kinderfreibetrages und Eintragung auf der Lohnsteuerkarte der Kl. Dies lehnte der Bekl. mit Schreiben vom 30. 6. 1997 ab. Hiergegen richtete sich der Einspruch vom 25. 7. 1997, mit dem die Kl. auch anregte, das Kind ggf. als Pflegekind zu behandeln. Mit Einspruchsentscheidung vom 23. 10. 1997 lehnte der Bekl. die Übertragung eines Kinderfreibetrages und die Gewährung des Haushaltsfreibetrages ab. Das Kind A könne nicht als Pflegekind angesehen werden, weil das Obhuts- und Pflegeverhältnis zur leiblichen Mutter, der Beigel., weiterbestehe. Die Übertragung eines Kinderfreibetrages sei nur auf Antrag eines leiblichen Elternteils auf den anderen leiblichen Elternteil möglich. Da die Voraussetzungen für die Gewährung des Kinderfreibetrages nicht vorlägen, könne auch der von dem Kinderfreibetrag abhängige Haushaltsfreibetrag nicht berücksichtigt werden. Nachdem das Rechtsschutzinteresse für Eintragungen auf der Lohnsteuerkarte mit Ablauf des Monats März des dem Streitjahr folgenden Jahres entfallen ist, beantragt die Kl. festzustellen, dass die Versagung der Eintragung eines Kinder- und Haushaltsfreibetrages auf der Lohnsteuerkarte rechtswidrig war.

Das FG hat die Klage abgewiesen.

Entscheidungsgründe

Auszüge aus den Gründen:

I. Die Klage ist zulässig. Die Kl. hat ein berechtigtes Interesse an der begehrten Feststellung, weil eine im Lohnsteuerermäßigungsverfahren ergangene, rechtskräftige Entscheidung aus prozessökonomischen Gründen auch für die Veranlagung beachtlich ist, sofern sich der zu beurteilende Sachverhalt unverändert darstellt (vgl. BFH, BStBl II 1990, 815; BFH/NV 1991, 746). Diese Voraussetzungen sind im Streitfall erfüllt. Das Veranlagungsverfahren 1997 ruht derzeit.

II. In der Sache hat die Klage aber keinen Erfolg. Der Bekl. hat es zu Recht abgelehnt, den begehrten Kinder- und Haushaltsfreibetrag auf der Lohnsteuerkarte einzutragen. Die gesetzlichen Voraussetzungen für die Gewährung eines Kinderfreibetrages und des Haushaltsfreibetrages sind nicht erfüllt (1). Verfassungsrechtliche Bedenken gegen die Regelungen bestehen nicht (2).

1. a) Die Kl. ist mit dem Kind A nicht verwandt. Nach § 32 I Nr. 2 EStG sind Kinder, für die ein Kinderfreibetrag gewährt werden kann, auch Pflegekinder. Als Pflegekinder definiert das Gesetz Personen, mit denen der Steuerpflichtige durch ein familienähnliches, auf längere Dauer berechnetes Band verbunden ist, sofern er sie in seinen Haushalt aufgenommen hat und das Obhuts- und Pflegeverhältnis zu den Eltern nicht mehr besteht und der Steuerpflichtige sie mindestens zu einem nicht unwesentlichen Teil auf seine Kosten unterhält. Voraussetzung ist danach, dass die Pflegeeltern für das Kind gleichsam an die Stelle der leiblichen Eltern treten. Nur dann lässt sich der Zweck des § 32 I 1 Nr. 2 EStG erreichen, die Kinderfreibeträge in einer den Missbrauch verhindernden Weise möglichst eindeutig zuzuordnen (vgl. BFH, BStBl II 1995, 582 = NJW 1996, 1846). Diese Voraussetzungen sind im Streitfall ersichtlich nicht gegeben. Die Mutter, die Beigel., lebt gerade mit der Kl. zusammen in häuslicher Gemeinschaft, und sie betreuen und versorgen das Kind gemeinsam.

Zu einer abweichenden Auslegung von § 32 I Nr. 2 EStG besteht angesichts des eindeutigen Wortlauts kein Raum. Es liegt auch keine planwidrige Gesetzeslücke vor, die durch eine ergänzende Auslegung zu schließen wäre. Denn im Gegensatz zu der bis einschließlich 1985 geltenden Rechtslage, nach der ein Pflegekind einkommensteuerlich nicht außerhalb der Obhut und Pflege seiner leiblichen Eltern stehen musste, ist dieses Erfordernis durch die Neuregelung ab 1. 1. 1986 ausdrücklich eingeführt worden.

Eine andere Auslegung ist auch aus verfassungsrechtlichen Gründen nicht geboten. Die ab dem 1. 1. 1986 geltende Regelung führt zwar im Streitfall dazu, dass keine steuerliche Entlastung wegen der mit dem Unterhalt des Kindes verbundenen Aufwendungen der Kl. eintritt. Dies wird aber dadurch kompensiert, dass seit In-Kraft-Treten des § 32 I Nr. 2 EStG 1986 ein Zuschlag zum Kindergeld für die Fälle gewährt wird, in denen sich der Kinderfreibetrag mangels zu versteuernden Einkommens nicht oder nicht voll auswirkt (vgl. BFH, BStBl II 1989, 680). Die Beigel. erhält insoweit unstreitig entsprechende Kindergeldzahlungen.

b) Im Streitfall ist auch eine Übertragung des Kinderfreibetrages gem. § 32 VI EStG ausgeschlossen. Danach kann der Kinderfreibetrag auf Antrag auf einen Stiefelternteil oder Großeltern übertragen werden, wenn diese das Kind in ihren Haushalt aufgenommen haben; dies kann auch mit Zustimmung des berechtigten Elternteils geschehen. Großeltern und Enkel sind nach bürgerlichem Recht Verwandte zweiten Grades in gerader Linie (§§ 1589 , 1926 BGB). Ein besonderes Recht des Stiefkindes kennt das BGB nicht (vgl. Palandt/Diederichsen, BGB, 59. Aufl. [2000], § 1741 Rdnr. 12). Nach umgangsprachlichem Verständnis und dem Regelungszweck entsprechend - Berücksichtigung geminderter Leistungsfähigkeit - könnte auch der Lebensgefährte des Elternteils Stiefelternteil sein. Da aber durch § 31 EStG Kindergeld und Kinderfreibetragsregelungen verknüpft werden, muss der Begriff „Stiefelternteil“ entsprechend der für Kindergeld getroffenen Definition nach § 63 I Nr. 2 EStG bestimmt werden. Danach sind Stiefkinder Kinder des Ehegatten. Die Ehe ist sonach Voraussetzung für die Annahme eines Stiefkindschaftsverhältnisses (ebenso Kanzler, in: Herrmann/Heuer/Raupach, EStG, § 32 Rdnr. 190).

Kann danach bei der Kl. ein Kinderfreibetrag nicht berücksichtigt werden, scheitert auch der Ansatz eines Haushaltsfreibetrages nach § 32 VII EStG, der an die Gewährung eines Kinderfreibetrages anknüpft.

2. a) Die Regelung des § 32 I Nr. 2, VI 6 i.V. mit Abs. 7 EStG benachteiligt die Kl. nicht in gleichheitswidriger Weise. Eine gleichheitswidrige Benachteiligung der Kl. könnte nur in der Nichtgewährung des Haushaltsfreibetrages liegen, weil die Nichtgewährung des Kinderfreibetrages durch die Kindergeldzahlungen an die Beigel. kompensiert wird und die Mittel damit der Lebensgemeinschaft und dem Kind zur Verfügung stehen. Der Gesetzgeber ist nach Art. 3 GG gehalten, wesentlich Gleiches nicht willkürlich ungleich zu regeln. Ihm kommt bei der Frage, welche Lebenssachverhalte er als gleich oder ungleich ansehen will, ein weiter Entscheidungsspielraum zu. Er hat zu entscheiden, welche Sachverhaltselemente so gewichtig sind, dass ihre Verschiedenheit eine Gleichbehandlung rechtfertigt (BVerfGE 49, 192 [207]). Zwar muss der Gesetzgeber bei seiner Entscheidung abwägen, ob die Gleichheit zwischen zwei Gruppen so bedeutsam ist, dass ihre Beachtung bei einer am Gerechtigkeitsgedanken orientierten Betrachtungsweise geboten erscheint (vgl. BVerfGE 9, 124 [129] = NJW 1959, 715; BVerfGE 50, 177 [186] = NJW 1979, 1649). Es ist aber nicht Sache der Rechtsprechung zu prüfen, ob mit einer bestimmten Regelung die gerechteste oder zweckmäßigste Lösung getroffen worden ist. Unter diesen Umständen ist eine Regelung erst dann nicht mehr am Gerechtigkeitsgedanken orientiert und verletzt den Gleichheitssatz, wenn sich für sie keine vernünftigen Erwägungen finden lassen, die sich aus der Natur der Sache ergeben oder sonstwie einleuchtend sind, die Maßnahme also als willkürlich bezeichnet werden muss (st.Rspr., vgl. BVerfGE 10, 234 [246] = NJW 1960, 235; BVerfGE 71, 39 [58] = NVwZ 1986, 735).

Der Haushaltsfreibetrag soll einen Ausgleich für die Verdoppelung der tariflichen Null-Zone durch das Splitting-Verfahren nach § 32a V EStG schaffen. Nach der Rechtsprechung des BVerfG und des BFH soll der Haushaltsfreibetrag danach die Minderung der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit berücksichtigen, die bei allein erziehenden Steuerpflichtigen gegenüber anderen Alleinstehenden durch die Unterhaltung eines eigenen Hausstandes eintritt. Obwohl kindbezogen, ist der Haushaltsfreibetrag kein zusätzlicher Kinderfreibetrag - so hängt die Höhe des Freibetrages nicht von der Zahl der Kinder ab -, und er dient auch nicht der Berücksichtigung des Grundbedarfs eines Kindes (vgl. Kanzler, in: Herrmann/Heuer/Raupach, § 32 EStG Rdnr. 202 m.w. Nachw.). Die Bezeichnung „Haushaltsfreibetrag“ weist darauf hin, dass die Ermäßigung der Abgeltung höherer, die Leistungsfähigkeit mindernder, weil unvermeidlicher Haushaltsführungskosten dient. In diesem Sinne schafft § 32 VII EStG eine Entlastung für die im Vergleich zu anderen, kinderlosen Alleinstehenden höheren Haushaltskosten, wie Miete und Nebenkosten. Dass sich der Haushaltsfreibetrag nur auswirkt, wenn der allein erziehende Elternteil ein zu versteuerndes Einkommen erzielt, ist dem Einkommensteuerrecht systemimmanent und wird vom BVerfG als unbedenklich angesehen (vgl. BVerfG, StRK EStG 1975 § 32 Abs. 4 R 7). Dementsprechend kann z.B. der Zahlvater keinen Haushaltsfreibetrag verlangen.

Die Kl. hat im Streitjahr zwar entscheidend zum Unterhalt der Lebensgemeinschaft, bestehend aus ihr, der Beigel. und dem Kind, beigetragen, weil die Beigel. lediglich Kinder- und Erziehungsgeld bezogen hat. Gleichwohl ist die Kl. nicht mit einem allein erziehenden Elternteil vergleichbar. Die im Vergleich zu einem kinderlosen Alleinstehenden höheren Haushaltskosten, die Grund für die Gewährung des Haushaltsfreibetrages sind, beruhen für die Kl. in erster Linie auf dem Zusammenleben mit der Partnerin und nicht auf dem Umstand, dass ein Kind zum Haushalt gehört. Die Situation der Kl. ist auch in rechtlicher Hinsicht nicht mit der eines allein erziehenden Elternteils zu vergleichen. Denn die Kl. steht - ob gewollt oder ungewollt - in keinerlei Rechtsbeziehung zu dem Kind der Beigel., auch wenn sie die Schwangerschaft nach ihrem Bekunden „psychisch mitgetragen hat“. Über den Einzelfall hinaus besteht die Gefahr doppelter oder mehrfacher Inanspruchnahme von Kinder- und Haushaltsfreibeträgen, wenn auf einen rechtlichen Status des Empfängers der Freibeträge im Verhältnis zum in Bezug genommenen Kind gänzlich verzichtet würde. Die Beziehung des Partners einer gleichgeschlechtlichen Lebensgemeinschaft zum Kind des Partners ist nicht vergleichbar mit der Situation eines allein erziehenden Elternteils. Eine unterschiedliche steuerliche Behandlung beider kann daher nicht als willkürlich betrachtet werden.

b) Der Sache nach ist die Kl. auch weniger mit einem allein erziehenden Elternteil als vielmehr mit dem Ernährer in einer Gemeinschaft zu vergleichen, dessen eingeschränkter Leistungsfähigkeit bei Ehegatten durch Gewährung des Splittingtarifs Rechnung getragen wird.

Nach der Rechtsprechung des BFH und des BVerfG (vgl. BFH, BStBl II 1990, 294 = NJW 1990, 734; vgl. auch BVerfGE 61, 319 = BStBl II 1982, 717 = NJW 1983, 271) verstößt es nicht gegen Art. 3 I GG, dass der Splittingtarif auf Partner eheähnlicher Lebensgemeinschaften nicht anzuwenden ist. Die Zusammenrechnung der Einkünfte von Ehegatten bei Zusammenveranlagung und die Anwendung des Splittingtarifs entspricht dem Schutzgebot des Art. 6 GG, den Grundwertungen des Familienrechts - insbesondere der Institute des Zugewinns und Versorgungsausgleichs - und der wirtschaftlichen Realität der intakten Durchschnittsehe. Demgegenüber sind bei Partnern eheähnlicher Lebensgemeinschaften die Einkünfte der Partner mangels gegenseitiger Teilhabe am jeweiligen Erwerb nicht zusammenzurechnen. Damit fehlt es bei eheähnlichen Lebensgemeinschaften an der Grundlage für die Gewährung des Splittingtarifs. In Übereinstimmung mit dieser Rechtsauffassung hat das BVerfG den Ausschluss eheähnlicher Lebensgemeinschaften von der Anwendung des Splittingtarifs aus verfassungsrechtlichen Gründen nicht beanstandet.

Dagegen kann nicht mit Erfolg eingewandt werden, dass Unterhaltsleistungen an den Partner einer eheähnlichen Lebensgemeinschaft im Ergebnis gänzlich von der steuerlichen Berücksichtigung ausgeschlossen werden und dies dem Grundsatz der Besteuerung nach der Leistungsfähigkeit widerspreche. Denn Aufwendungen für den Unterhalt des Partners einer nicht ehelichen Lebensgemeinschaft sind nach § 33a I EStG abziehbar, wenn die Aufwendungen i.S. von § 33 II 1 EStG zwangsläufig erwachsen sind. Zwangsläufig sind derartige Unterhaltsleistungen nicht allein schon auf Grund des - auch auf Dauer angelegten - Zusammenlebens und wegen der gemeinsamen Haushalts- und Wirtschaftsführung. Eine sittliche Verpflichtung zur Leistung von Unterhalt wird anerkannt, wenn die Bedürftigkeit eines Partners gemeinschaftsbedingt ist und besondere Umstände vorliegen, die die Unterhaltsgewährung bei Würdigung der gesamten Umstände als unausweichlich erscheinen lassen (vgl. BFH, BStBl II 1990, 284 = NJW 1990, 734). Diese Grundsätze gelten auch für gleichgeschlechtliche Lebensgemeinschaften (vgl. BFH, BStBl II 1991, 518 = NJW 1991, 2312). Dies ist beispielsweise der Fall, wenn auf Grund der Lebensgemeinschaft einem der Partner Sozialhilfe oder Arbeitslosenhilfe versagt wird (vgl. BFH, BStBl II 1994, 236 = NJW 1994, 2911; BFH, BStBl II 1994, 442 = NJW 1994, 2912).

Sind danach unter bestimmten Voraussetzungen Unterhaltsleistungen zwischen Partnern eheähnlicher Lebensgemeinschaften steuerlich berücksichtigungsfähig, scheint es jedenfalls nicht verfassungsrechtlich geboten, den Unterhaltsleistungen der Kl. steuerlich durch die Gewährung eines Kinderfreibetrages/Haushaltsfreibetrages Rechnung zu tragen.

Darüber hinaus bedarf es im Streitfall keines näheren Eingehens auf die Frage, ob die Kl. Unterhaltsleistungen an ihre Partnerin und das Kind als außergewöhnliche Belastung i.S. von § 33 EStG mit Erfolg geltend machen könnte, ob insbesondere eine gemeinschaftlich bedingte Bedürftigkeit der Beigel. zu bejahen wäre, weil Streitgegenstand allein die Feststellung der Rechtswidrigkeit der Versagung der Eintragung eines Kinder- bzw. Haushaltsfreibetrages auf der Lohnsteuerkarte ist.

Im Übrigen ist es eine Frage der Rechtspolitik, in welchem Ausmaß die Besteuerung nicht ehelicher Lebensgemeinschaften derjenigen von Ehegatten angepasst wird und in welchem Umfang die Rechtsstellung der Partner nicht ehelicher Lebensgemeinschaft in Leistungs- und Steuergesetzen aufeinander abgestimmt werden (so auch BFH, BStBl II 1990, 294 = NJW 1990, 734). Verfassungsrechtliche Bedenken werden - soweit ersichtlich - auch in der Literatur nicht erhoben.

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