Urteile

Verjährung eines vertraglichen Ersatzanspruchs gegen Steuerberater

Leitsatz des Gerichts

1. Die Verjährung eines vertraglichen Ersatzanspruchs gegen einen Steuerberater, der steuerliche Nachteile seines Mandanten verschuldet hat, beginnt regelmäßig mit der Bekanntgabe des belastenden Steuerbescheids. Ist der Zeitpunkt der Bekanntgabe umstritten, kann er grundsätzlich gem. § 122 II Nr. 1 AO bestimmt werden.

   Der Nachweis über den Zeitpunkt der Aufgabe des Steuerbescheids zur Post kann durch amtliche Auskunft geführt werden. Diese ist der Bestimmung des Bekanntgabezeitpunkts zu Grunde zu legen, wenn nicht der Steuerpflichtige begründete Zweifel an ihrer Richtigkeit darlegt.

2. Der Steuerberater, der einem freiberuflich tätigen, nach § 18 I Nr. 1 S. 1 EStG nicht der Gewerbesteuer unterliegenden Ingenieur empfiehlt, seine Tätigkeit als Gewerbe ins Gewerberegister eintragen zu lassen, und für ihn in den folgenden Jahren die Gewerbesteuererklärung fertigt, begeht alljährlich eine erneute Pflichtverletzung. Jede weitere Gewerbesteuererklärung führt zur Sekundarhaftung, da sie ausreichender Anlass dafür ist, dass der Steuerberater über seine auf der früheren Pflichtwidrigkeit beruhende Haftung und die Verjährungsvorschrift hätte belehren müssen.

Tatbestand

Zum Sachverhalt:

Die freiberuflich tätigen Kl. betreiben seit 1991 in der Rechtsform der GbR ein Ingenieurbüro für gebäudetechnische Ausrüstungsverfahren. Mit ihrer am 10. 12. 1999 eingereichten Klage nehmen sie den Bekl. auf Schadensersatz in Anspruch, weil er sie im Rahmen seiner steuerberatenden Tätigkeit veranlasst hat, ihre Tätigkeit als Gewerbe in das Gewerberegister der Stadt D. eintragen zu lassen und ihre Einkünfte der Jahre 1992 bis 1997 als Einkünfte aus Gewerbebetrieb zu versteuern, obwohl sie nach § 18 I Nr. 1 S. 1 EStG nicht der Gewerbesteuer unterlagen.

Das LG hat durch das angefochtene Urteil den Bekl. verurteilt, den Klägern die für die Jahre 1996 und 1997 abgeführte Gewerbesteuer nebst einen Zinsschaden i.H. von insgesamt 90179,75 DM zu erstatten. Die weiter gehenden Ansprüche der Kl. auf Erstattung für die Jahre 1993, 1994 und 1995 gezahlter Gewerbesteuer hat das LG wegen Verjährung abgewiesen. Über das in der Klageschrift angekündigte Feststellungsbegehren hat das LG nicht entschieden.

Mit der Berufung verfolgen die Kl. den abgewiesenen Teil ihres Leistungsantrags i.H. von insgesamt 59449 DM (= abgeführte Gewerbesteuer gem. den Bescheiden vom 25. 1. 1995 für 1993 i.H. von 7362 DM, vom 8. 12. 1995 für 1994 i.H. von 15322 DM und vom 26. 11. 1996 für 1995 i.H. von 36765 DM) sowie ihr Feststellungsbegehren weiter.

Entscheidungsgründe

Aus den Gründen:

Die Berufung der Kl. ist zulässig und hat in der Sache teilweise Erfolg.

I. Der Bekl. haftet aus positiver Vertragsverletzung, weil er vermeidbare Gewerbesteuerbelastungen der Kl. nicht nur für die Jahre 1996 und 1997 (die Entscheidung des LG hierüber ist nicht angegriffen worden), sondern auch für die Jahre 1993, 1994 und 1995 verursacht hat. Der hierdurch entstandene Schaden ist unstreitig in Höhe der durch die Gewerbesteuerbescheide festgesetzten Gewerbesteuern entstanden. Die mit der Möglichkeit der Absetzung der Steuern als Betriebsausgaben verbundene Minderung der Einkommenssteuerbelastung wirkt sich nicht schadensmindernd aus, da der Rückempfang der als Werbungskosten abgesetzten Gewerbesteuern nachversteuert werden muss (BGH, NJW-RR 1988, 788). Die mit dem Rückempfang verbundenen Nachteile des einkommenssteuerlichen Progressionseffektes sind Gegenstand des beim LG anhängig gebliebenen Feststellungsbegehrens, das im Einverständnis mit dem Bekl. in die 2. Instanz hochgezogen worden ist.

Der durch die Gewerbesteuerfestsetzung für 1995 ausgelöste Schadensersatzanspruch ist gem. § 68 StBerG verjährt. Der durch die Gewerbesteuerfestsetzungen für 1993 und 1994 entstandene Schadensersatzanspruch ist - betreffend die primären Ansprüche - ebenfalls gem. § 68 StBerG verjährt. Insoweit ist den Kl. jedoch vor Ablauf der Verjährungsfrist ein Schadensersatzanspruch wegen Verletzung von sekundären Pflichten des Bekl. entstanden, dessen Verjährung rechtzeitig durch Klageeinreichung am 10. 12. 1999 unterbrochen worden ist, §§ 209 I, 211, 217 BGB, §§ 253 I, 270 III ZPO.

Der bezifferte Schadensersatzanspruch der Kl. ist daher nur in Höhe der abgeführten Gewerbesteuern für 1993 (= 7362 DM) und für 1994 (= 15322 DM) und der Feststellungsantrag mit entsprechender Einschränkung begründet.

Zu den umstrittenen Verjährungsfragen im Einzelnen:

1. Ersatz der für 1995 abgeführten Gewerbesteuern: Gemäß § 68 StBerG verjährt der vertragliche Anspruch gegen einen Steuerberater in drei Jahren von dem Zeitpunkt an, in dem der Anspruch entstanden ist. Dieser entsteht regelmäßig nicht erst mit der Bestandskraft oder Unanfechtbarkeit eines Steuerbescheids, sondern bereits dadurch, dass die Finanzbehörde mit seinem Erlass ihren hauptsächlichen Entscheidungsprozess zu Ungunsten des Steuerpflichtigen abschließt, den öffentlich-rechtlichen Steueranspruch konkretisiert (§§ 37 I, 38, 155 I AO) und - gem. § 218 I AO - die Grundlage für die Verwirklichung dieses Anspruchs schafft (BGH, NJW 1995, 2108 [2109]). Die Schaffung dieser Grundlage ist bereits mit der Bekanntgabe des Steuerbescheids, also mit dessen Zugang vollendet (BGH, NJW 1995, 2108; OLG Düsseldorf, Gl 2000, 90/146; Zugehör, Hdb. der Anwaltshaftung, Rdnr. 1199). Die im Verhältnis zwischen der Finanzbehörde und dem Steuerpflichtigen hierfür maßgebliche Vorschrift des § 122 AO ist auch bei der Bestimmung des Beginns der Verjährungsfrist des § 68 StBerG heranzuziehen, da die hierfür entscheidungserhebliche Entstehung des Vermögensschadens an die Konkretisierung des öffentlich-rechtlichen Steueranspruchs anschließt (BGH, NJW 1995, 2108 und Zugehör, Rdnr. 1199). Vor diesem Hintergrund ist es konsequent, auch die Fiktion der Bekanntgabe gem. § 122 II AO bei einer Übermittlung im Geltungsbereich dieses Gesetzes am 3. Tag nach der Aufgabe zur Post im Regressprozess gegen den Steuerberater gelten zu lassen. Hiervon geht auch der BGH grundsätzlich aus (BGH, NJW 2000, 2678 [2679]).

Zur Klärung des Streits der Parteien über den Zeitpunkt der Aufgabe zur Post hat der Senat eine amtliche Auskunft des Kassen- und Steueramtes D. eingeholt. Nach dessen schriftlicher Auskunft vom 6. 11. 2001 wurde der Steuerbescheid vom 26. 11. 1996 tatsächlich an dem Tag versandt, der als Ausstellungsdatum auf dem Bescheid vermerkt ist. Nach einer telefonisch eingeholten ergänzenden Auskunft beruht diese Erkenntnis nicht auf einem in den Steuerakten festgehaltenen Vermerk (ein solcher fehlt), sondern auf der üblichen Gestaltung des Postabsendeverfahrens, bei dem der Steuerbescheid als Ausstellungsdatum das Datum der Postaufgabe erhielt. Die von den Kl. gegen diese Auskunft erhobenen Bedenken greifen nicht durch; ihr Schriftsatz vom 16. 11. 2001 rechtfertigt nicht die Wiedereröffnung der mündlichen Verhandlung.

Nur bei begründeten Zweifeln bleibt der in Regress genommene Steuerberater zum vollen Nachweis des Zeitpunktes des Zugangs des den Vermögensschaden auslösenden Steuerbescheids verpflichtet. Seine Position ist vergleichbar mit der der Finanzbehörde, die sich auf die Fiktion des § 122 II AO beruft. Auch ihr gegenüber sind nur begründete Zweifel am Zugang des Steuerbescheids erheblich (BFH, NV, 1449; BFH, BStBl II, 695).

Solche begründeten Zweifel sind im vorliegenden Fall nicht ersichtlich. Insbesondere liegen keine Anhaltspunkte dafür vor, dass das vom Kassen- und Steueramt D. praktizierte Postabsendeverfahren keine ausreichende Gewähr dafür bot, dass der Zeitpunkt der tatsächlichen Aufgabe zur Post mit dem auf dem Steuerbescheid vermerkten Ausstellungsdatum übereinstimmte. Erst recht fehlen Anhaltspunkte dafür, dass die Aufgabe zur Post über den 6. 12. 1996 hinaus verzögert worden ist. Die Kl. haben den ihnen zugesandten Steuerbescheid nach eigenen Angaben nicht mit einem Eingangsstempel, der Rückschlüsse auf den Zeitpunkt der Aufgabe zur Post zulassen könnte, versehen. Der Umstand, dass der festgesetzte Erhöhungsbetrag erst am 15. 1. 1997 vom Konto der Kl. abgebucht worden ist, lässt nicht den Schluss auf eine Bekanntgabe nach dem 10. 12. 1996 zu. Ausweislich der Angaben auf der Rückseite des Steuerbescheids vom 26. 11. 1996 war der Erhöhungsbetrag erst innerhalb von 1 Monat nach Bekanntgabe zu zahlen, bei Anwendung des § 122 II AO also bis zum 30. 12. 1996. Er ist also naheliegend, dass die Finanzbehörde die Abbuchung deshalb erst nach dem 30. 12. 1996 veranlasst hat, wobei die Verzögerung der Abbuchung um 2 Wochen allein schon durch die Feiertage um die Jahreswende erklärbar ist.

Die Verjährungsfrist des § 68 StBerG begann daher gem. §§ 122 II Nr. 1, 108 II AO am 30. 11. 1996 und endete 3 Jahre später am 30. 11. 1999. Sie wurde durch die erst am 10. 12. 1999 erfolgte Klageeinreichung nicht rechtzeitig unterbrochen. Die Verjährung ist nicht durch die von den Kl. in ihren Schriftsätzen v. 11. 4. 2000 und 29. 10. 2001 geschilderten Äußerungen des Bekl. anlässlich der Besprechung Anfang 1999 in Gegenwart des erstinstanzlichen Prozessbevollmächtigten der Kl., er, der Bekl., werde im Fall einer Falschberatung gegebenenfalls für die Schäden in Absprache mit seiner Versicherung einzustehen haben, gem. § 208 BGB unterbrochen worden. Die Äußerung enthält nicht einmal ein uneingeschränktes Eingeständnis, Steuerberaterfehler begangen zu haben, aber auch keine Zusage, für den Schaden persönlich zu haften, unabhängig davon, ob und in welchem Umfang der Haftpflichtversicherer den Schaden reguliert (zu den Anforderungen an ein die Verjährung unterbrechendes Schuldanerkenntnis: OLG Düsseldorf, Gl 2000, 90).

Das Schreiben der G vom 24. 11. 1999 hat weder die Hemmung der Verjährung nach § 202 I BGB ausgelöst, noch rechtfertigt es den Einwand der unzulässigen Rechtsausübung (§ 242 BGB). Dabei kann unterstellt werden, dass sich der Bekl. das Verhalten seines Versicherers gem. § 278 BGB zurechnen lassen muss (vgl. BGH, NJW 1981, 2243). Der Hinweis in dem Schreiben der G, sie werde weitere Informationen einholen und danach kurzfristig auf die Sache zurückkommen, beinhaltet weder ein Angebot zum Abschluss eines Stillhalteabkommens, noch gab es Anlass darauf zu vertrauen, die Einrede der Verjährung werde nicht erhoben. Es enthält nicht einmal andeutungsweise einen Verzicht auf die Verjährungseinrede und geht mit keinem Wort auf die Berechtigung der Schadensersatzansprüche der Kl.ein. Der Zweck der Verjährungsregelung des § 68 StBerG gebietet es aber, strenge Maßstäbe anzulegen und den Einwand der unzulässigen Rechtsausübung nur bei einem wirklich groben Verstoß gegen Treu und Glauben durchgreifen zu lassen, etwa wenn der Verpflichtete den Berechtigten durch sein Verhalten von der rechtzeitigen Klageerhebung abgehalten oder ihn nach objektiven Maßstäben zu der Annahme veranlasst hat, es werde auch ohne Streit eine vollständige Befriedigung seines Anspruchs geben. Bloßes Ausweichen, Ablenken oder Schweigen, wie es hier gegeben ist, rechtfertigt nicht das Unwerturteil einer unzulässigen Rechtsausübung (BGH, NJW 1988, 2245 [2247]; NJW 2001, 3543 [3545]).

Der Bekl. ist schließlich auch nicht unter dem Gesichtspunkt der Sekundärhaftung gehindert, sich auf den Ablauf der Verjährungsfrist für Schäden aus dem Steuerbescheid vom 26. 11. 1996 zu berufen. Die Kl. sind nämlich noch vor Ablauf der Verjährungsfrist spätestens ab September 1999 wegen der Haftungsfrage anderweitig durch ihren erstinstanzlichen Prozessbevollmächtigten beraten worden mit der Folge, dass der Bekl. davon ausgehen konnte, die Kl. seien über den Regressanspruch und seine bevorstehende Verjährung rechtzeitig belehrt worden (BGH, NJW 2000, 2678 [2680]; NJW 2001, 826).

2. Ersatz der für 1993 und 1994 abgeführten Gewerbesteuern: a) Insoweit sind zwar die primären Schadensersatzansprüche vor Klageeinreichung verjährt gewesen, denn der Schaden ist Ende Januar 1995 bzw. Mitte Dezember 1995 entstanden und die Dreijahresfrist des § 68 StBerG ist Anfang bzw. Ende 1998 abgelaufen.

b) Der Bekl. hat sich jedoch vor Ablauf der Verjährungsfrist erneut schadensersatzpflichtig gemacht und ist daher unter dem Gesichtspunkt der Sekundärhaftung gehindert, sich auf die Verjährung des Regressanspruchs zu berufen. Ein Steuerberater ist - ebenso wie ein Rechtsanwalt - verpflichtet, den Auftraggeber auf die Möglichkeit einer eigenen Regresshaftung und die dafür geltende Verjährungsfrist hinzuweisen, wenn sich für ihn vor der Verjährung ein begründeter Anlass zur Überprüfung seiner Tätigkeit ergibt und er erkennt oder bei gehöriger Sorgfalt erkennen muss, dass er durch einen Fehler dem Mandanten Schaden zugefügt hat. Verletzt er diese Pflicht, dann beginnt mit Eintritt der Primärverjährung die dreijährige Verjährungsfrist von neuem zu laufen (BGH, NJW 1985, 2250 [2251]; 1991, 2828 [2830]; 2001, 826 [828]).

Diese Voraussetzungen sind hier erfüllt. Der Bekl. hatte in der Zeit zwischen dem Entstehen der Schadensersatzansprüche und ihrer Verjährung (1995-1998) mehrfach begründeten Anlass zur Überprüfung seiner früheren Empfehlung an die Kl., ihre Einkünfte als Einkünfte aus Gewerbebetrieb zu versteuern, und hätte seinen Fehler bei gehöriger Sorgfalt erkennen können.

Dieser Anlass ergab sich für ihn schon auf Grund der Bearbeitung der Gewerbesteuererklärungen der Kl. für das nächste und die folgenden Jahre im Rahmen seines Dauermandats, so dass offen bleiben kann, ob die Kl. ihm weiteren konkreten Anlass dadurch gegeben haben, dass sie ihn 1997 ausdrücklich auf die Gewerbesteuerproblematik angesprochen haben.

Bei alljährlicher Beratung liegen mehrere Verstöße und damit mehrere Schadensfälle vor. Der Bekl. hat es jedes Jahr versäumt, die Anwendbarkeit des § 18 I Nr. 1 EStG auf die freiberuflich tätigen Kl. zu überprüfen. Zwar begründet allein die Pflichtwidrigkeit, die den Regressfall auslöst, nicht zugleich den Sekundäranspruch (BGH, NJW 1985, 2250 und 1991, 2828). Bei der Pflichtwidrigkeit des Bekl. im Zusammenhang mit der Bearbeitung der Steuererklärungen für das nächste und die folgenden Jahre handelt es sich aber nur um eine gleichartige Pflichtwidrigkeit, wie die, die den Regressfall ausgelöst hat, sie ist jedoch mit jener nicht identisch (BGH, NJW 1991, 2830). Der Bekl. hatte jährlich bei der Vorbereitung der Gewerbesteuererklärung erneut prüfen müssen, ob die Kl. tatsächlich gewerbesteuerpflichtig sind.

Diese stets zu wiederholende Prüfung war schon deshalb nicht entbehrlich, weil sich ihm, dem Bekl., der ebenfalls als Freiberufler tätig war, Zweifel an der Gewerbesteuerpflicht der Kl. geradezu hätten aufdrängen müssen. Die Perpetuierung des schon 1992 begangenen Fehlers bis in das Jahr 1999 kann ihn nicht entschuldigen (BGH, NJW 1991, 2830; Borgmann, NJW 2000, 2953 [2970]; so i.Erg. auch OLG Düsseldorf, Gl 2000, 90; die Entscheidung des LG Düsseldorf, Gl 2000, 50, steht dem nicht entgegen, da dieser Entscheidung ein Fall zu Grunde lag, in dem der Mandant nach fehlerhafter Beratung die Steuererklärungen auf der Grundlage dieser Beratung für die folgenden Jahre ohne Hinzuziehung seines Steuerberaters selbst gefertigt hatte). Der Bekl. war daher verpflichtet, die Kl. auf seine Haftung wegen der fehlerhaften Steuererklärung für das jeweils vorausgegangene Jahr und die Verjährungsvorschrift hinzuweisen. Weil er diese vertragliche Pflicht nicht innerhalb der noch laufenden Verjährungsfrist erfüllt hat, darf er sich nicht auf die Verjährung der durch die Steuerbescheide vom 25. 1. 1995 und 8. 12. 1995 ausgelösten Schadensersatzansprüche der Kl. berufen.

Der Sekundäranspruch unterliegt ebenfalls der Verjährungsregelung des § 68 StBerG. Er entsteht regelmäßig mit der Vollendung der Verjährung des Regressanspruchs und endet drei Jahre später (BGH, NJW 1985, 2252 [2253]). Hier begann die Verjährung des Sekundäranspruchs Ende Januar bzw. Mitte Dezember 1998 und wurde rechtzeitig durch Klageeinreichung am 10. 12. 1999 unterbrochen. Dass die Kl. bereits vor Eintritt der Primärverjährung Anwälte mit der Prüfung ihres Regressanspruchs beauftragt hatten, wird nicht behauptet.

Rechtsgebiete

Steuerrecht

Normen

StBerG § 68; AO § 122; BGB §§ 202, 208 I, 209 I, 211, 217; ZPO §§ 253 I, 270